L’articolato sistema normativo che disciplina la riscossione coattiva dei tributi locali – quali, ad esempio, l’IMU, la TARI o l’addizionale comunale IRPEF – impone un’attenta riflessione in merito ai termini entro i quali può essere legittimamente notificata la cartella di pagamento emessa a seguito di un accertamento divenuto definitivo. Tale riflessione risulta tanto più attuale se si considerano le numerose sospensioni e proroghe introdotte dal legislatore nell’ambito dell’emergenza sanitaria da COVID-19, le quali hanno inciso, in modo non marginale, anche sui termini di decadenza e di prescrizione.
La disciplina di riferimento, per quanto concerne i tributi di competenza degli enti locali, è rinvenibile, in via primaria, nell’art. 1, comma 163, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (legge finanziaria per l’anno 2007), norma che si è posta in una posizione di specialità rispetto alla disciplina generale prevista dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602.
Ai sensi della predetta disposizione, “nel caso di riscossione coattiva dei tributi locali il relativo titolo esecutivo deve essere notificato al contribuente, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui l’accertamento è divenuto definitivo”. La cartella esattoriale, pertanto, dovrà essere notificata nel rispetto di tale termine, a pena di decadenza.
Occorre, tuttavia, specificare che la nozione di “accertamento definitivo” implica, nella prassi, una duplice possibilità: da un lato, si ha la definitività in assenza di impugnazione da parte del contribuente nei termini di legge (sessanta giorni dalla notifica dell’atto, ai sensi dell’art. 21 del D.lgs. n. 546/1992); dall’altro, qualora il contribuente abbia esperito ricorso, la definitività sarà raggiunta con il passaggio in giudicato della pronuncia che abbia confermato, in tutto o in parte, la pretesa impositiva dell’ente.
SOSPENSIONE DEI TERMINI CAUSA PANDEMIA COVID-19
Sotto il profilo della sospensione dei termini, la situazione emergenziale determinata dalla pandemia da COVID-19 ha comportato l’adozione di una serie di disposizioni eccezionali, volte a determinare la proroga dei termini per la notifica della cartella di pagamento.
In particolare, il Decreto-legge 17 marzo 2020, n. 18 (c.d. “Cura Italia”), convertito con modificazioni dalla legge 24 aprile 2020, n. 27, all’art. 68 (Sospensione dei termini di versamento dei carichi affidati all’agente della riscossione), comma 1, ha previsto la sospensione con riferimento alle entrate tributarie e non tributarie dei termini dei versamenti in scadenza nel periodo dall’8 marzo 2020 al 31 agosto 2021, derivanti da cartelle di pagamento emesse dagli agenti della riscossione.
ESEMPIO
La notifica di una cartella di pagamento relativa ad un accertamento divenuto definitivo nel 2019 dovrebbe essere notificata entro il 31 dicembre 2022, senonché le disposizioni Covid-19 prorogano il termine a 542 giorni dopo. Dunque, la proroga dei termini per la notifica della cartella individua il 25 giugno 2024 come data finale.
ULTERIORE PROROGA DEI TERMINI PER EVENTI ECCEZIONALI
Il Decreto-legge 17 marzo 2020, n. 18 (c.d. “Cura Italia”), all’art. 68, ha previsto alla fine del comma 1 l’applicazione delle disposizioni di cui all’articolo 12 del decreto legislativo 24 settembre 2015, n. 159 che prevede che “ I termini di prescrizione e decadenza relativi all’attività degli uffici degli enti impositori, che scadono entro il 31 dicembre dell’anno o degli anni durante i quali si verifica la sospensione, sono prorogati, in deroga alle disposizioni dell’articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212, fino al 31 dicembre del secondo anno successivo alla fine del periodo di sospensione”.
ESEMPIO
La notifica di una cartella di pagamento relativa ad un accertamento divenuto definitivo nel 2018 dovrebbe essere notificata entro il 31 dicembre 2021, senonché le disposizioni Covid-19 prorogano il termine a 542 giorni dopo, ossia al 25 giugno 2023 oltre alla proroga del termine al 31 dicembre del secondo anno successivo alla fine del periodo di sospensione, dunque la proroga dei termini per la notifica della cartella individua il 31 dicembre 2023 come data finale.
PROROGA DEI TERMINI PER CARICHI AFFIDATI ALL’AGENTE DELLA RISCOSSIONE DURANTE IL PERIODO DI SOSPENSIONE
Inoltre, l’art. 68 al comma 4-bis prevede che “Con riferimento ai carichi, relativi alle entrate tributarie e non tributarie, affidati all’agente della riscossione durante il periodo di sospensione di cui ai commi 1 e 2-bis e, successivamente, fino alla data del 31 dicembre 2021 (…) sono prorogati: (…)
b) di ventiquattro mesi, anche in deroga alle disposizioni dell’articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212, e a ogni altra disposizione di legge vigente, i termini di decadenza e prescrizione relativi alle stesse entrate “
Ciò significa che se il ruolo è stato affidato all’agente durante il periodo vigente dall’8 marzo 2020 ed il 31 dicembre 2021, i termini sono prorogati di 2 anni.
ESEMPIO
La notifica di una cartella di pagamento relativa ad un accertamento divenuto definitivo nel 2020, il cui carico è stato affidato all’agente della riscossione nel 2021, dovrebbe essere notificata entro il 31 dicembre 2023, senonché la disposizione Covid-19 di cui all’art. 68 al comma 4-bis proroga il termine a 24 mesi dopo. Dunque dunque la proroga dei termini per la notifica della cartella individua il 31 dicembre 2025 come data finale. (caso simile affrontato dalla Corte di Giustizia Tributaria di 1° grado di Catanzaro, sentenza n. 1576/2024)
Proroghe non cumulabili
Infine, è doveroso evidenziare come le proroghe illustrate non siano cumulabili, come anche stabilito dalla Suprema Corte con la sentenza n. 17668 del 30 giugno 2025, la quale ha adottato il principio di specialità per dirimere il caso sottopostole.
La categorizzazione in ipotesi distinte e alternative dimostra che le norme non possono essere applicate cumulativamente.
Ipotesi a): Per i termini di prescrizione o decadenza che sarebbero scaduti in data successiva al periodo di sospensione (cioè dopo il 31 agosto 2021), si applica unicamente la sospensione per un periodo pari a quello del blocco delle attività di riscossione (542/543 giorni), come previsto dall’art. 12, comma 1, del D.Lgs. n. 159/2015.
Ipotesi b): Per i termini che sarebbero scaduti nel corso del periodo di sospensione (cioè negli anni 2020 e 2021), si applica la proroga fissa al 31 dicembre 2023, come previsto dall’art. 12, comma 2, del D.Lgs. n. 159/2015.
Ipotesi c): Per i carichi affidati all’Agente della Riscossione durante il periodo di sospensione (dall’8 marzo 2020 al 31 dicembre 2021), si applica la proroga speciale di 24 mesi prevista dall’art. 68, comma 4-bis, del D.L. n. 18/2020 Cit. 18Cit. 19.
La sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado della Campania, sentenza n. 7223/2023 affronta direttamente la questione, spiegando la logica dell’alternatività in modo molto netto. La Corte afferma:
“In concreto, per stabilire in quale delle due ipotesi si rientra occorre preliminarmente verificare se il termine di prescrizione/decadenza in questione scadeva naturalmente nel biennio 2020-2021. Se la risposta è positiva (il termine era in scadenza nel 2020 o nel 2021) i termini di prescrizione e decadenza slittano al 31 dicembre 2023; se la risposta è negativa i termini di prescrizione sono sospesi per 542 giorni esatti.”
Parimenti, la sentenza Tribunale Di Como, Sentenza n.331 del 20 Aprile 2025 afferma:
“Sul punto, invero, deve rilevarsi che l’art. 68, co.4 bis del D.L. n. 18/2020 si applica ai soli carichi, relativi alle entrate tributarie e non tributarie, affidati all’agente della riscossione durante il periodo di sospensione di cui si è detto (ossia il periodo che va dall’8 marzo 2020 al 31 agosto 2021). Nel caso di specie, la stessa riconosce che l’ente creditore le ha affidato il ruolo in data 25 febbraio 2020, ossia prima del periodo di sospensione, non potendo applicarsi, pertanto, la proroga di cui all’art. 68, co.4 bis del D.L. n. 18/2020. Occorre, inoltre, evidenziare che la disposizione da ultimo richiamata, aggiunta dal legislatore con un successivo intervento normativo, ha, pertanto, carattere speciale rispetto all’art. 12 del d.lgs. 24 settembre 2015 n. 159.”
Recente Sentenza n. 154/2026 della Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Cagliari
La Sentenza n. 154/2026 della Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Cagliari affronta il tema della tempestività della notifica delle cartelle di pagamento in relazione alle proroghe emergenziali COVID-19. Il collegio giudicante ha accolto il ricorso presentato dalle contribuenti dichiarando la decadenza del potere di riscossione per tutti gli atti impugnati.
Queste pronunce evidenziano come la scelta tra la proroga fissa e la sospensione “semplice” sia determinata da un unico fattore (la data di scadenza originaria), escludendo qualsiasi possibilità di cumulo e di come sia rilevante il principio della lex specialis secondo cui le norme che disciplinano casi particolari prevalgono sulle norme di carattere generale, assorbendone gli effetti e impedendone una doppia applicazione.
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